关税法第25条适用指引：应计入计税价格的费用的四层判断

2024年12月1日，《中华人民共和国关税法》施行。第25条讲的是「应计入计税价格的费用」，这一条既是关税制度的支点，也是实务中最容易出现口径分歧的地方之一。

一、条文的历史脉络与规范目的

《中华人民共和国关税法》第25条处在应纳税额的位置，解决的是「应计入计税价格的费用」这一层问题。

进口货物的下列费用应当计入计税价格： （一）由买方负担的购货佣金以外的佣金和经纪费； （二）由买方负担的与该货物视为一体的容器的费用； （三）由买方负担的包装材料费用和包装劳务费用； （四）与该货物的生产和向中华人民共和国境内销售有关的，由买方以免费或者以低于成本的方式提供并可以按适当比例分摊的料件、工具、模具、消耗材料及类似货物的价款，以及在中华人民共和国境外开发、设计等相关服务的费用； （五）作为该货物向中华人民共和国境内销售的条件，买方必须支付的、与该货物有关的特许权使用费； （六）卖方直接或者间接从买方获得的该货物进口后转售、处置或者使用的收益。

立法者在同一条里塞进多个层次是常态：先给定义，再给例外，最后给法律后果。逐层拆开，才能看清哪一句是原则、哪一句是但书。

落到关税的具体场景，本条要回答的无非是：谁被纳入、按什么口径、在什么时点产生义务。

记住适用边界与举证责任的分配这一层，比背下整条原文更实用。

二、适用门槛：要件与证据

要件化的意义在于可验证：每一条都能对应到一份材料、一个数字或者一个时点。

需要强调的是，条文里的「和」与「或者」含义完全不同，前者要求并存，后者允许择一。

建议把这张表做成内部检查清单，随每笔业务同步填写。

三、落到纳税人身上的样子

以机电产品进口商为例，第25条的适用往往卡在几处不起眼的地方。

该主体的画像大致是：以一般贸易进口为主，成交价格构成复杂，特许权使用费是否计入是高频争点。经营中反复出现的一个困扰是买方佣金的处理。它直接决定本条能否顺利适用。

手头的凭据显示，另向境外支付技术使用费。此外，与境外供应商签订长期采购协议。

把这些事实摆到第25条面前，需要判断的其实只有一个问题：本条设定的口径，能否覆盖这种业务形态。

把上面的业务特征与本条要件逐项对照，能落进去的才谈申报，落不进去的应另寻条文。

四、税基归集与结果验算

口径确定之后，剩下的就是算。算的过程本身也是检验口径是否站得住的过程。

以机电产品进口商的一笔业务为例：假定本期对应金额为 380 万元，按本条口径归集后，计税基数需要先剔除不属于该口径的部分，再按关税税率处理。

换算环节最容易出错：含税与不含税、总额与净额、月度与年度，三者混用会放大误差。

上表只是演示计算顺序，具体金额须以实际凭据为准。

五、适用偏差的四种典型形态

第25条在实践中被误读的方式，大致可以归成几类。

这些错误的共同点，是把「看起来像」当成了「属于」。税法的判断标准是构成要件，不是商业外观。

把上表当作自查清单，逐项对照本企业的实际做法，能提前发现大部分隐患。

六、可执行的控制清单

以下动作建议写进制度，而不是停留在口头提醒。

需要提醒的是，动作的频次比动作本身更重要。一次性梳理只能解决存量，解决不了增量。

最后一步是复核：由不参与经办的人做一次独立检查，这是内控有效性的最低保障。

七、一则情形引出的判断路径

用一个具体情形把前面的分析串起来。场景取自机电进口。

案情大致如此：企业进口设备同时向境外母公司支付技术使用费，未将该费用计入完税价格。双方分歧集中在一点——特许权使用费与进口货物有关且构成销售条件的，是否应计入完税价格（对应本条「应计入计税价格的费用」所设定的口径）。最终结论是，应计入完税价格并补缴关税及进口环节税，同时加收滞纳金。

这则情形的启示是：条文适用的胜负手往往在事实层面，而不在解释层面。

第25条不是孤立运行的，它与下列规范共同构成完整的规则群。

跨税种的事项尤其要注意衔接：一个环节的定性，往往决定另一个环节的征免。

把第25条读透的标志，不是能背下原文，而是遇到一笔新业务时，知道该拿哪一句去卡它。